Transmisión de la vivienda habitual: peculiaridades recogidas en la normativa del IRPF

La transmisión de la vivienda habitual por parte del contribuyente supone tributar en la declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante, “Impuesto” o “IRPF”) en concepto de ganancia patrimonial (o pérdida patrimonial, si el valor de transmisión del inmueble es inferior al valor de adquisición).

Para determinar la mencionada ganancia patrimonial, se ha de atender, por un lado, al valor de adquisición del inmueble y, por otro lado, al valor de transmisión del mismo.

En cuanto el valor de adquisición, el artículo 34 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante, “LIRPF”) establece que éste se encuentra formado por (i) el importe real por el que dicha adquisición se haya efectuado y (ii) el coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente. Asimismo, el valor de adquisición se ha de reducir en el importe de las amortizaciones fiscalmente deducibles, computándose en todo caso la amortización mínima.

En el caso de que el inmueble hubiera sido adquirido a título lucrativo, se entiende por “el importe real” aquel que derive de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sin que éste pueda exceder el valor de mercado del bien.

En cuanto al valor de transmisión, se ha de tomar el importe real por el que la enajenación se haya efectuado, deduciéndose los gastos y tributos inherentes a la transmisión satisfechos por el transmitente. En el caso de que el valor de mercado del bien sea superior, éste prevalece sobre el importe realmente pagado por el comprador.

Una vez calculada la ganancia patrimonial, se ha de integrar en la base imponible del ahorro del Impuesto, tributando la ganancia obtenida a un tipo de gravamen que va desde el 19% al 23%.

Pero ¿establece la normativa del IRPF alguna exención en relación con la transmisión de la vivienda habitual? Con carácter previo, es necesario determinar la definición que el legislador le ha dado al concepto de “vivienda habitual”.

A este respecto, el artículo 41 bis del Reglamento del IRPF, ha definido la vivienda habitual del contribuyente como aquella “edificación que constituya la residencia del contribuyente durante un plazo continuado de, al menos, tres años”.

No obstante, el mencionado artículo recoge ciertos supuestos en los que a pesar de no haber transcurrido tres años, se entiende que la vivienda ha tenido el carácter de habitual: cuando se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.

Tras haber definido el concepto de “vivienda habitual”, veamos las exenciones que la normativa del IRPF contempla cuando se transmite la vivienda habitual del contribuyente:

 

- Transmisión de la vivienda habitual por personas mayores de 65 años o por personas en situación de dependencia severa o de gran dependencia

  • El artículo 33.4 b) de la LIRPF establece que estará exenta del Impuesto aquella ganancia patrimonial que se ponga de manifiesto con ocasión de la transmisión de la vivienda habitual por mayores de 65 años.
  • A este respecto, a los efectos exclusivos de la aplicación de esta exención, el Reglamento del IRPF, en el mencionado artículo 41bis.3, recoge que se entiende que se está transmitiendo la vivienda habitual cuando dicha edificación constituya su vivienda habitual en el momento de la transmisión o cuando hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión.
  • De esta forma, se permite que el contribuyente pueda dejar de residir efectivamente en su vivienda habitual y disponer de un plazo de dos años para la venta sin la perdida de la correspondiente exención.
  • Es importante destacar que es en el momento de la venta cuando se ha de tener más de 65 años, no en la fecha del devengo del Impuesto (31 de diciembre).

 

- Reinversión del importe obtenido en la transmisión de la vivienda habitual en la adquisición de otra vivienda habitual

  • De acuerdo con el artículo 38.1 de la LIRPF, se encuentra excluido de gravamen la ganancia patrimonial obtenida por la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente, siempre que el importe total obtenido por la transmisión se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual.
  • El plazo para reinvertir es de dos años desde la transmisión de la vivienda habitual. Asimismo, da derecho a esta exención por reinversión aquellas cantidades obtenidas en la enajenación que se destinen a satisfacer el precio de una nueva vivienda habitual que haya sido adquirida en el plazo de los dos años anteriores a la transmisión de aquélla.
  • A este respecto, cuando el importe reinvertido sea inferior al total de lo percibido en la transmisión, únicamente se excluirá de tributación la parte proporcional de la ganancia patrimonial obtenida que corresponda a la cantidad reinvertida.

Asimismo, más allá de las exenciones que la LIRPF recoge para la transmisión de la vivienda habitual, el legislador también contempla otras exenciones que son de aplicación a la transmisión de cualquier elemento patrimonial:

- Reinversión del importe obtenido en la transmisión de un elemento patrimonial por mayores de 65 años en una renta vitalicia

  • La normativa del IRPF recoge esta exención para aquellos supuestos en los que el elemento patrimonial que se está transmitiendo no constituye la vivienda habitual del contribuyente (dado que, si fuera la vivienda habitual, se encontraría exenta).
  • Así, el artículo 38.3 de la Ley del IRPF establece la no tributación de aquellas ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de la transmisión de elementos patrimoniales por contribuyentes mayores de 65 años, siempre que el importe total obtenido por la transmisión (descontados los gastos y tributos inherentes a la transmisión) se destine en el plazo de seis meses a constituir una renta vitalicia asegurada a su favor.
  • En este sentido, la cantidad máxima total que puede destinarse a constituir la renta vitalicia es de 240.000 euros (dicho límite opera individualmente por cada contribuyente, de tal forma que, si el elemento patrimonial transmitido es ganancial, el límite de 240.000 euros aplica para cada cónyuge).
  • Cuando el importe reinvertido sea inferior al total de lo percibido en la transmisión, únicamente se excluirá de tributación la parte proporcional de la ganancia patrimonial obtenida que corresponda a la cantidad reinvertida (es decir, si el importe reinvertido es, por ejemplo, la mitad del importe de la transmisión se encontrará exenta solo la mitad de la ganancia patrimonial).

- Aplicación de los coeficientes de abatimiento

  • En el caso de que el elemento patrimonial transmitido se posea con anterioridad al 31 de diciembre de 1994, parte de la ganancia patrimonial obtenida se encontraría exenta de tributación.
  • A efectos de calcular el importe que se encontraría exento, se ha determinar la ganancia patrimonial que se haya generado hasta el 20 de enero de 2006. Así, la ganancia patrimonial que corresponda a este periodo se puede ver reducida en función de los años que hayan transcurrido desde la fecha de adquisición del elemento patrimonial y el 31 de diciembre de 1994.
  • No obstante, en el caso de que el valor de transmisión sea superior a 400.000 euros, solo se encontrará exenta aquella parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad al 20 de enero de 2006 que proporcionalmente corresponda a la parte del valor de transmisión (es decir, si, por ejemplo, el valor de transmisión del inmueble asciende a 900.000 euros, solo será susceptible de quedar exenta el 44%- 400.000/900.000- de la ganancia patrimonial generada con anterioridad al 20 de enero de 2006).
  • Estos coeficientes de abatimiento son también aplicables cuando no se haya reinvertido la totalidad del importe obtenido en la transmisión del elemento patrimonial en una renta vitalicia, siempre y cuando se cumplan los requisitos necesarios.

En definitiva, la normativa del IRPF recoge diferentes mecanismos para reducir la carga tributaria derivada de la transmisión de la vivienda habitual, por lo que es necesario hacer un análisis previo antes de tomar cualquier decisión.

 

A este respecto, desde el punto de vista fiscal, es importante determinar el momento adecuado para la transmisión de la vivienda y analizar el cumplimiento de los requisitos establecidos por la normativa para la aplicación de las exenciones anteriormente mencionadas.

 

Para el análisis de esta nota se ha asumido que la vivienda habitual no se encuentra afecta a ningún tipo de actividad económica.

 

Javier Percaz Ilundáin Octubre 2019